Методика проведения аудита операций по займам в основном не отличается от проверок операций по кредитам. Аудитор должен убедиться в правильности составления и заключения договора займа.

Для организации отсутствие договора в письменной форме может иметь негативные последствия (например, при возникновении споров по вопросам размера процентов за пользование займом, порядка и сроков возврата займа; даже при отсутствии разногласий между сторонами налоговые органы предъявляют претензии, связанные с отсутствием договора как документа, подтверждающего факт совершения операций по договору займа).

12.4. АУДИТ НАЧИСЛЕННЫХ ПРОЦЕНТОВ

Основным нормативным документов, регулирующим бухгалтерский учет процентов по кредитам и займам, является ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию».

Аудитор должен проверить, в каком периоде, в какой сумме, на каких счетах отражались или за счет каких источников покрывались суммы процентов за пользование кредитами.

Затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

Под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Указанные объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.

В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию-заемщик материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, должны включаться в стоимость этого актива и погашаться посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисление амортизации актива не предусмотрено.

Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации. Начисление амортизации по объекту имущества, относящемуся к инвестиционному активу, производится организацией в соответствии с порядком, установленным в Положении по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или) строительством инвестиционного актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при следующих условиях:

а) возникновении расходов на приобретение и (или) строительство инвестиционного актива;

б) фактическом начале работ, связанных с формированием инвестиционного актива;

в) фактических затратах по займам и кредитам или обязательствах по их осуществлению.

При прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива, в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы. Не считается прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов.

Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса).

Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.

12.5. АУДИТ ДАННЫХ ОТЧЕТНОСТИ

Задолженность по полученным займам и кредитам должна отражаться с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров.

Информация об учетной политике организации включает как минимум следующие данные:

• перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную;

• состав и порядок списания дополнительных затрат по займам;

• выбор способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;

• порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа и (или) кредитного договора организация-заемщик приводит информацию о недополученных суммах в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.

В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:

• о наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;

• величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;

• сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;

• суммах затрат по займам и кредитам, включенных в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов;

• величинах средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении).

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. В чем различие между категориями кредита и займа?

2. Чем регулируется заключение кредитного договора?

3. Понятие инвестиционного актива.

4. Порядок начисления процентов по кредиту, направленному на приобретение инвестиционного актива.

5. Аудит кредитов.

6. Аудит займов.

7. Аудит раскрытия информации в пояснительной записке.

ТЕСТЫ

1. Данные о задолженности по кредитам и займам отражаются в разделе бухгалтерского баланса:

а) оборотные активы;

б) долгосрочные обязательства;

в) краткосрочные обязательства.

2. Проценты по банковскому кредиту, полученному на финансирование строительства основных средств, в течение периода строительства:

а) всегда увеличивают стоимость объекта строительства;

б) увеличивают стоимость объекта строительства только амортизируемого основного средства;

в) ни при каких условиях не могут увеличивать стоимость основного средства.

3. Если договор получения кредита обеспечен залогом имущества, принадлежащего организации, факт залога в бухгалтерском учете: